Инвентаризация – процедура, необходимая предприятию для того, чтобы вовремя выявить излишки или недостачу, определить ошибки или неточности в ведении учета с фактическим наличием имущества у организации. В статье расскажем, когда проводится обязательная инвентаризация, дадим примеры проводок.
В каких целях проводится инвентаризация
- Обнаружить недостоверность данных в учете имущества фактически имеющемся и числящемся на балансе
- Определить реально существующее количество материально-производственных ресурсов, использованных в процессе производства;
- После проведения проверки установить результат, проанализировать и приступить к дальнейшим действиям
- Сопоставить, на сколько полная информация учтена в организации, после чего отразить в балансе результат
Виды и периодичность инвентаризации на предприятии
Инвентаризация бывает:
- полная или частичная
- плановая либо внезапная.
При полной проверке инвентаризации подвергается все имущество, проводится она не чаще раза в год перед составлением годовой отчетности. При частичной исследуется определенный участок или какой-то из видов имущества. Плановая проверка проводится по запланированной схеме, заранее установленной в учетной политике, а внезапная как правило собирается по каким-либо причинам, например при обнаружении факта кражи или ущерба.
Как проводится инвентаризация кассы
Проверка кассы происходит в нескольких случаях:
- При смене ответственного лица, например кассира
- При смене директора, когда один передает полномочия другому
Последовательность проведения:
- Перед началом процедуры кассир пишет расписку, о том, что все документы проведены и приняты к учету. Первым шагом в подготовке издается документ на проведение, который подписывает руководитель предприятия, в нем определяется инвентаризационная комиссия.
- На основании приказа комиссия получает либо доступ к программе, например 1с, в которой ведется учет, проводятся проводки и идет движение по счету кассы либо к бумажным документам, ордерам и кассовой книге.
- Члены комиссии в ходе проверки пересчитывают полистно все денежные средства, находящиеся в кассе, ценности и сверяют с журналом кассира, если имеются не проведенные документы, их тоже берут к учету
- Затем проверяющие расписываются в акте по итогу проведения, все данные о выявленных недостачах и расхождениях фиксируются на обратной стороне.
ВАЖНО! Если в течение долгого времени на предприятии не менялось ответственное лицо по кассовым операциям, то ежегодно издавать приказ на комиссию не нужно.
Если по каким-либо причинам присутствовали не все члены комиссии, инвентаризация считается недействительной и проводится повторно.
Проводки в бухгалтерском учете:
Сроки проведения инвентаризации
Каждое предприятие само устанавливает сроки проведения инвентаризации, за исключением, требования законодательства, не реже раза в год.
| Показатели | Сроки |
| Основные средства | Не реже раза в год, но не раньше первого ноября |
| Незавершенное производство | Перед созданием годового отчета |
| Расходы будущих периодов | Не менее раза в год |
| Готовая продукция, хранящаяся на складе | Не реже раза в год, перед составлением отчета |
| Товары в рознице | Не реже двух раз в год |
Порядок и сроки инвентаризации устанавливаются самой организацией, за исключением обязательной проверки раз в год.
Эта процедура является обязательной в случаях, когда:
- меняется ответственное лицо
- установлен факт хищения или порчи
- чрезвычайных происшествий
- сдача имущества в аренду, продажа
- при ликвидации организации
- в случае коллективной ответственности при смене руководителя
Законодательная база по инвентаризации
Законом установлен следующий перечень нормативных актов для проверки:
- Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»
- ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации”, утв. Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (указывает на необходимость обоснования данных бухгалтерского учета итогами осуществленной инвентаризации);
- Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н “Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации” (предписывает, что сведения в учете проверяются проводимой ревизией, при осуществлении которой подтверждаются факты наличия активов, оценивается
Частые ошибки по проведению
В ходе проведения проверки зачастую могут возникать нарушения, которые могут привести к тому, что данные инвентаризации будут искажены, признаны недействительными либо поставлены под сомнение. Среди ошибок, которые могут поставить под сомнение результат инвентаризации могут быть:
- Отсутствие приказа на проведение, не утвержден состав участников комиссии, не указана дата.
- Не полный состав ответственных лиц.
- Неверное заполнение приказа.
- По какой-либо причине не присутствовало материально-ответственное лицо.
- Материально-ответственное лицо не написало расписку о том, что сдало все приходные и расходные документы в бухгалтерию.
- В помещение, где хранятся описи не был ограничен доступ посторонних лиц.
- Внесение в акты заведомо ложных данных по наличию имущества и денежных средств.
- Не произведен пересчет, а данные вносятся со слов участников.
- Распечатан один экземпляр описи. Данные ошибки могут привести к сомнительным результатам проведения проверки.
Пример 1. Например, у нас увольняется материально-ответственное лицо-кассир. В этом случае инвентаризации не избежать. Создается комиссия, в составе которой должны присутствовать представитель администрации, бухгалтерии и другой специалист. Директором издается приказ с уточнением сроков, порядка проведения, состава комиссии.
По итогу составляются инвентаризационные описи, сличительная ведомость и итоговая. Если в ходе проверки выявлены основные средства, не учтенные на балансе, то в бухгалтерском учете они отражаются по текущей рыночной стоимости по дебету счета основных средств. По налоговому учету они будут входить во внереализационные доходы. К учету их необходимо принять по рыночной стоимости и начислять амортизацию.
Пример 2. В ООО «Меркурий» была произведена проверка, после увольнения заведующей в ходе которой установлена недостача одного монитора стоимостью 50 000 рублей и излишек – ноутбук стоимостью 60 000 рублей. Отразим это в сличительной ведомости. Включим сюда заводской номер, инвентарный номер, количество и сумму по недостаче и излишку.
Ответы на распространенные вопросы
Вопрос №1. Для чего необходимо составлять приказ на проведение инвентаризации?
Вопрос №2. Что делать если выявлена недостача имущества?
Составляют сличительную ведомость, в которой фиксируют факт недостачи, расхождения в бух.учете инвентарных описях (см. → )
Вопрос №3. Как будет происходить выявление виновного лица при факте недостачи?
Сначала необходимо провести внутреннее разбирательство. Если ответственное лицо готово признать свою вину и возместить ущерб, то директор издает приказ о вычете с его заработной платы недостающей суммы, сам работник пишет по факту происходящего объяснительную, с указанием причин и своим согласием либо несогласием. В случае несогласия, администрация предприятия может подать в суд для выяснения обстоятельств дела.
Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности в обязательном порядке проводится инвентаризация. Что именно, в какие сроки и как проверяют, вы узнаете далее в статье. А также увидите пошаговую инструкцию по проведению годовой инвентаризации: от начала и до оформления результатов.
Обоснование обязательности инвентаризации
Указание на обязательность проведения инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности содержат 2 основных нормативных для бухучета документа:
- закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ (п. 3 ст. 11);
- ПБУ по бухучету и бухотчетности, утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (п. 27).
Проведение инвентаризации обязательно для всех организаций независимо от их организационно-правовой формы и применяемого налогового режима.
Цель этого мероприятия - обеспечить достоверность данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 26 ПБУ по бухучету и бухотчетности). Порядок ее проведения определен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49).
Что инвентаризировать
Инвентаризации подлежат (п. 1 ст. 11 закона № 402-ФЗ, пп. 1.2, 1.3 Методических указаний):
- Все имущество (активы) организации независимо от места его нахождения. Это ОС, НМА, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы, в том числе дебиторская задолженность. Инвентаризируют также имущество, не принадлежащее организации, но находящееся у нее (на ответственном хранении, в аренде, в переработке), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.
О необходимости проведения имущества, учитываемого за балансом, читайте в материале «Предусмотрено ли для забалансовых счетов проведение инвентаризации» .
Срок проведения инвентаризации
Провести инвентаризацию следует до составления годовой отчетности. Конкретные сроки ее проведения могут быть закреплены в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н).
При этом возможно:
- не инвентаризировать имущество, по которому инвентаризация проводилась в октябре - декабре отчетного года;
- инвентаризировать основные средства один раз в 3 года, а библиотечные фонды - один раз в 5 лет;
- организациям Крайнего Севера - проводить инвентаризацию товаров, сырья и материалов в период их наименьших остатков.
Такие правила установлены п. 1.5 Методических указаний.
Процедура инвентаризации требует соблюдения определенной последовательности действий.
Шаг 1 . Создать инвентаризационную комиссию.
Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия, а при большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств - рабочие инвентаризационные комиссии (п. 2.2 Методических указаний).
В комиссию должны входить представители администрации, работники бухгалтерии, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники), а также могут включаться представители службы внутреннего аудита или независимых аудиторских организаций.
Ее персональный состав утверждает руководитель организации (п. 2.3 Методических указаний).
Шаг 2 . Издать приказ о проведении инвентаризации.
В приказе о проведении инвентаризации указываются:
- конкретные сроки проведения инвентаризации;
- причина проведения (в данном случае - составление годовой бухгалтерской отчетности);
- состав инвентаризационной комиссии.
Данный приказ регистрируется в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации (п. 2.3 Методических указаний).
Пример приказа об инвентаризации, посвященного отдельной составляющей инвентаризируемых объектов, смотрите в статье «Приказ о проведении инвентаризации дебиторской задолженности - образец» .
Шаг 3 . Определить остатки имущества к началу инвентаризации по учетным данным.
До начала проверки инвентаризационная комиссия должна получить последние к моменту инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств (п. 2.4 Методических указаний). Их визирует председатель комиссии с указанием: «До инвентаризации на "__________" (дата)». На основании этих документов бухгалтерия определяет остатки имущества к началу инвентаризации по учетным данным.
С материально ответственных лиц берутся расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество они сдали в бухгалтерию или передали комиссии, все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки нужно взять с лиц, имеющих подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.
Шаг 4 . Собственно инвентаризация.
В ходе инвентаризации комиссия выявляет фактическое наличие имущества, а также реальность учтенных финансовых обязательств, сведения о которых записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации, составляемые не менее чем в 2 экземплярах (пп. 2.5-2.7 Методических указаний).. Оформление результатов инвентаризации.
Результаты проведенной инвентаризации обобщаются в ведомости результатов , выявленных инвентаризацией (п. 5.6 Методических указаний). Их необходимо учесть в годовой бухгалтерской отчетности (п. 5.5 Методических указаний).
При этом выявленные излишки имущества принимаются к бухгалтерскому учету с признанием прочего дохода, а недостающее имущество списывается, как недостача.
О формируемых корректирующих проводках читайте в статье «Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете» .
Итоги
Инвентаризация имущества и обязательств перед составлением годовой отчетности -процедура обязательная, поскольку позволяет проверить правильность учетных данных и внести необходимые коррективы в учет при выявлении несоответствий. Проводится она в определенные сроки и с соблюдением определенных правил, в т. ч. с учетом особенностей, присущих процессам инвентаризации каждой из составных частей инвентаризируемой массы.
Проведение инвентаризации расчетов относится к одному из этапов обязательной инвентаризации имущества и обязательств, проводимой перед составлением годовой отчетности в соответствии с требованиями п.2 ст.12 закона 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Учитывая все более жесткие требования, предъявляемые к точности и достоверности бухгалтерской отчетности, пристальному вниманию подвергаются все существенные показатели отчетности.
Для многих компаний к таким показателям относятся суммы расчетов с дебиторами и кредиторами, а так же суммы оценочных значений (резервов), регулирующих суммы дебиторской задолженности, в случае ее сомнительности.
В целях осуществления внутреннего контроля за дебиторской и кредиторской задолженностью, а так же за достоверностью ее отражения в годовой бухгалтерской отчетности, организациям необходимо:
- вести активную работу с дебиторской и кредиторской задолженностью,
- контролировать сроки погашения задолженности,
- своевременно списывать безнадежную задолженность в бухгалтерском учете и признавать ее в составе доходов или расходов в налоговом.
Результаты проведения инвентаризации расчетов условно можно разделить на три категории.
1. Инвентаризацией подтверждена обоснованность сумм, отраженных в бухгалтерском учете.
В этом случае бухгалтеру ничего предпринимать не нужно, сальдо расчетов подтверждено.
2. Инвентаризация выявила дебиторскую, кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности, подлежащую списанию.
Данный случай предполагает принятие решения руководителем о списании задолженности, что тем или иным образом повлияет на финансовый результат организации.
3. Инвентаризация выявила сомнительную дебиторскую задолженность.
Такой результат обязывает организацию оценить вероятность погашения задолженности и с учетом этой вероятности создать резерв по сомнительным долгам (суммы дебиторской задолженности будут отражаться в бухгалтерском балансе за вычетом суммы резервов), что ухудшит показатели финансовых результатов компании.
В статье будут рассмотрены особенности:
- порядка проведения инвентаризации расчетов,
- создания резервов по сомнительным долгам,
- списания задолженности в бухгалтерском и налоговом учете.
Требования действующего законодательства к порядку проведения инвентаризации
В соответствии с положениями п.3 ст.6 закона 129-ФЗ:- порядок проведения инвентаризации,
- методы оценки видов имущества и обязательств,
Сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
При этом, в соответствии с п.5 ст.8, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
В соответствии со ст.12 закона №129-ФЗ, организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
При этом дебиторская и кредиторская задолженность инвентаризируется перед составлением годовой бухгалтерской отчетности в обязательном порядке, кроме той, которая была проинвентаризирована не ранее 1 октября отчетного года.
Таким образом, приступать к инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности компании можно (и даже рекомендуется) сразу после 1 октября отчетного года.
В ходе инвентаризации расчетов проверяются и документально подтверждаются:
- наличие,
- состояние,
- оценка
Проведение инвентаризации расчетов и резервов обязательно не только перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, но и при реорганизации или ликвидации организации, а так же в других случаях, предусмотренных законодательством.
В соответствии с 23. ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» обоснованность признания и величина оценочного обязательства подлежат проверке организацией:
- в конце отчетного года,
- при наступлении новых событий, связанных с этим обязательством.
Данные Методические указания устанавливают порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации (кроме банков) и оформления ее результатов.
Инвентаризация расчетов компании:- с банками и другими кредитными учреждениями,
- бюджетом,
- покупателями,
- поставщиками,
- подотчетными лицами,
- работниками,
- депонентами,
- другими дебиторами и кредиторами,
Счет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» должен проверяться, в том числе:
- по товарам, оплаченным, но находящимся в пути,
- расчетам с поставщиками по неотфактурованным поставкам.
- не выплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов,
- суммы возникновения переплат работникам и их причины.
- авансовые отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования,
- суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение).
1. Правильность расчетов:
- с банками,
- финансовыми и налоговыми органами,
- внебюджетными фондами,
- другими организациями,
- а так же со структурными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы.
3. Правильность и обоснованность сумм:
- дебиторской,
- кредиторской,
- депонентской
Статьей 196 Гражданского кодекса общий срок исковой давности устанавливается в три года.
Течь он начинает с момента, когда организация узнала о нарушении своего права (например, со дня, когда должна была поступить и не поступила оплата от покупателя согласно условиям договора).
Согласно ст. 203 ГК РФ, течение срока исковой давности прерывается предъявлением судебного иска, а также совершением должником действий, свидетельствующих о признании долга (например, подписание акта сверки ).
При этом, после перерыва течение срока исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
Таким образом, если организация и контрагент подписали акт сверки в текущем периоде, даже если с момента образования задолженности прошло 3 года, течение срока исковой давности начинается заново с текущего периода.
Дебиторская и кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности списывается на счета прибылей и убытков по приказу руководителя.
Обратите внимание: С истечением срока исковой давности по главному обязательству истекает срок и по дополнительным обязательствам (поручительство, залог и прочее). Перемена лиц в обязательстве не влечет за собой изменение срока исковой давности.
Так же необходимо определить суммы сомнительной дебиторской задолженности и вероятность ее погашения.
Эти данные необходимы для своевременного и корректного создания в бухгалтерском учете резерва по сомнительным долгам .
Создание резерва по сомнительным долгам по результатам инвентаризации дебиторской задолженности
Порядок создания резерва по сомнительным долгам регламентируется ПБУ «По ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (Приказ Министерства Финансов от 29.07.1998г. №34н).Новая редакция этого Положения, действующая с отчетности за 2011 год, сделала создание оценочного резерва по сомнительным долгам обязательным для всех организаций.
Соответственно, в учетной политике организации нет нужды указывать, будет создавать организация резерв или нет.
При этом необходимо раскрыть порядок создания данного резерва и критерии оценки вероятности и признания долгов сомнительными.
В соответствии с п. 70 ПБУ по ведению бухучета, организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
Если до конца отчетного года , следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам .
Резервы по сомнительным долгам учитываются на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» по каждому сомнительному долгу обособленно, что может быть весьма трудоемким в случае большого количества контрагентов у организации.
Начисление созданных резервов отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 63.
Списание сумм сомнительных долгов по истечении сроков исковой давности или по другим основаниям за счет резерва, отражается по дебету счета 63 и кредиту счета учета расчетов (60, 62, 73, 76).
В соответствии с п. 77 ПБУ по ведению бухучета, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации .
Суммы дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе организации отражаются за вычетом сумм резерва по сомнительным долгам.
Утвердив в учетной политике организации для целей налогового учета порядок создания резерва по сомнительным долгам, организация может создавать резерв и в налоговом учете в соответствии с п. 3 ст. 266 Налогового кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса РФ, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией .
При этом для резерва по сомнительным долгам в налоговом учете действуют некоторые ограничения. Так, например, в соответствии с п. 4 ст. 266 Налогового кодекса РФ, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса.
Таким образом, в учете предприятия снова могут возникнуть временные, а в некоторых случаях и постоянные разницы в соответствии с ПБУ 18/02.
Порядок списания дебиторской задолженности в бухгалтерском и налоговом учете
В результате проведения инвентаризации дебиторской задолженности перед составлением годовой отчетности, были выявлены долги, по которым в соответствии с договором (или по иным основаниям) истек срок исковой давности (получен акт государственного органа или произошла ликвидация юридического лица).Для подтверждения дебиторской задолженности и факта истечения исковой давности по ней организации необходимы следующие документы:
- Договор или счет, документы подтверждающие факт оплаты.
- Накладные, акты об оказанных услугах, выполненных работах.
- Акты сверок, подтверждающие задолженность (не обязательны, но желательны).
- Письменные требования о погашении задолженности.
- Акт (постановление) судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.
- Выписка из ЕГРЮЛ подтверждающая, что произошла ликвидация юридического лица - должника.
Вести учет задолженности и хранить документы по просроченной задолженности рекомендуется отдельно от остальных первичных документов.
При наличии пакета необходимых документов и после оформления «Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами» ИНВ-17, руководитель подписывает приказ о списании дебиторской задолженности, который направляется в бухгалтерию для исполнения.
На основании приказа руководителя бухгалтер составляет бухгалтерскую справку-расчет.
В бухгалтерском учете списание дебиторской задолженности отражается следующими проводками:
1. В случае списания задолженности за счет ранее созданного оценочного резерва по сомнительным долгам.
- Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»
- Кредит
- Дебет
Списанная дебиторская задолженность подлежит учету на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в связи с тем, что сам факт списания долга вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности.
Аналитический учет по счету 007 ведется по каждому должнику, чья задолженность списана в убыток, и каждому списанному в убыток долгу.
2. В случае, когда оценочный резерв не создавался или суммы резерва недостаточно для покрытия списываемой задолженности.
- Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»
- Кредит счета учета расчетов (60, 62, 70, 71, 73, 76)
- Дебет счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов»
При наличии:
- дебиторской и кредиторской задолженности по одному и тому же контрагенту,
В налоговом учете:
- В случае, если создавался резерв по сомнительным долгам в соответствии со ст.266 НК РФ, то именно он используется для покрытия убытков от безнадежных долгов. Если сумм резерва недостаточно, то сумма разницы (между суммой использованного резерва и суммой задолженности) включается в состав внереализационных расходов.
- В случае, если резерв по сомнительным долгам не создавался, задолженность списывается в состав внереализационных расходов.
Порядок списания кредиторской задолженности в бухгалтерском и налоговом учете
Списание кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, увеличивает сумму доходов организации для целей бухгалтерского и налогового учета.Обратите внимание: Признание доходов для целей налогового учета происходит в том налоговом периоде, в котором истек срок исковой давности и не привязывается к датам проведения инвентаризации и приказа руководителя о ее списании.
При этом, нарушение закона 129-ФЗ в части обязательности проведения инвентаризации и отсутствие приказа руководителя о списании кредиторской задолженности не является основанием для не включения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных расходов того налогового периода, в котором истек срок исковой давности.
Такую позицию изложил ВАС РФ в своем Постановлении от 08.06.2010г. №7462/09.
Для подтверждения кредиторской задолженность и истечения исковой давности по ней необходимы следующие документы:
- Договор или счет, документы подтверждающие факт полученной оплаты.
- Полученные накладные, акты об оказанных услугах, выполненных работах.
- Акты сверок, подтверждающие задолженность (очень важный документ, подтверждающий срок течения исковой давности).
- Письменные ответы на требования о погашения задолженности и сами такие требования.
- Прочие документы, подтверждающие факт задолженности и начала течения срока исковой давности.
В бухгалтерском учете списание кредиторской задолженности отражается следующим образом:
- Дебет счета учета расчетов (60, 62, 70, 71, 73, 76)
- Кредит счета 91.1 «Прочие доходы»
В налоговом учете:
- Кредиторская задолженность списывается в состав внереализационных доходов на дату истечения срока исковой давности .
Изменение оценочного резерва по сомнительным долгам
В соответствии с положениями ПБУ 21/2008, по результатам инвентаризации расчетов может быть получена дополнительная информация, позволяющая сделать уточнение величины оценочного значения.Соответственно, суммы резерва (оценочного значения) по сомнительным долгам могут:
а) Увеличиваться (дебет счета 91 кредит счета 63).
б) Уменьшаться (дебет счета 63 кредит счета 91)
в) Остаться без изменения.
г) Полностью списываться (дебет счета 63 кредит счета 91).
Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и об её имущественном положении является одной из основных задач бухгалтерского учета (ст. 1 закона о бухучете). Такая информация необходима как внутренним пользователям – учредителям, участникам, собственникам имущества, руководителям, - так и внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности. Проведение инвентаризации имущества и обязательств и способствует формированию достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации.
Владимир МАЛЫШКО
Эксперт «ПБУ»
В ходе инвентаризации проверяется и документально подтверждается наличие имущества и обязательств, их состояние и оценка. Поэтому все организации независимо от форм собственности и отраслевой принадлежности перед составлением годового отчета должны проводить инвентаризацию имущества и обязательств (ст. 12 закона о бухучете). Не обошли этот вопрос и нормативные акты бухгалтерского учета. Необходимость проведения инвентаризации перед годовым отчетом закреплена пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н). Пункт 38 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» (утв. приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н) указывает на обязательность подтверждения статей бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, результатами инвентаризации активов и обязательств.
Методическими указаниями по проведению инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина России от 13.06.95 № 49) определен порядок её осуществления и оформления результатов. При этом методические указания относят:
- к имуществу - основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы;
- к финансовым обязательствам - кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы.
Основными целями инвентаризации являются:
- выявление фактического наличия имущества;
- сопоставление фактически полученных данных о наличии имущества с данными аналитического и синтетического учета;
- проверка полноты и правильности отражения в учете оценки имущества и обязательств.
Годовая инвентаризация обычно проводится не ранее 1 октября (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Поэтому имущество, инвентаризация которого по иным причинам осуществлена в IV квартале отчетного года до момента начала годовой инвентаризации, повторно не инвентаризируется. Инвентаризация основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и т. п. должна завершиться до окончания года. Инвентаризация расчетов для подтверждения соответствующих статьей баланса на 1 января может осуществляться в начале следующего года.
Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.
Последовательность действий, связанных с проведением инвентаризации, условно можно подразделить на подготовительные работы, проведение проверки, анализ полученных данных и оформление результатов
Подготовительные мероприятия
Подготовительные мероприятия для проведения инвентаризации включают в себя:- издание приказа;
- разработку внутренних инструкций;
- получение расписок от материально ответственных лиц;
- определение остатков имущества и обязательств по учетным данным
При наличии в организации постоянно действующей инвентаризационной комиссии проведение годовой инвентаризации возлагается на неё. Если объем работ по инвентаризации велик, то для одновременного её проведения создаются рабочие инвентаризационные комиссии. В этом случае постоянно действующая инвентаризационная комиссия проводит инструктаж рабочих комиссий, осуществляет контрольные проверки, рассматривает объяснения материально-ответственных лиц, допустивших недостачу. Рабочие же комиссии непосредственно осуществляют инвентаризацию материально-производственных запасов, основных средств, денежных средств и т. п. в местах хранения и производства.
В организациях могут разрабатываться внутренние нормативные документы, регламентирующие деятельность комиссии на каждом этапе проведения инвентаризации.
В проведении инвентаризации обязательно участвует материально ответственные лица. Комиссия получает от них отчеты со всеми документами, подтверждающими движение материально-производственных запасов и денежных средств. Материально ответственными лицами также представляется расписка о том, что к началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на МПЗ переданы в бухгалтерию, поступившие на их ответственность МПЗ оприходованы, а выбывшие - списаны в расход. Аналогичные расписки дают лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.
Бухгалтерия, подготовив инвентаризационные описи по объектам и структурным подразделениям, подлежащим инвентаризации, передает их материально ответственным лицам в количестве не менее двух экземпляров для заполнения графы «Фактическое наличие».
Для полной и точной проверки фактического наличия имущества у членов комиссии должны быть мерная тара, инвентарь для перемеривания, взвешивания, измерительные и другие контрольные приборы. Администрация организации должна обеспечить упомянутыми тарой, инвентарем, приборами инвентаризационные комиссии на подготовительном этапе.
Проведение проверки
При инвентаризации используются два вида проверок: натуральная (вещественная) и документальная. Натуральная проверка связана непосредственно с наблюдением объектов инвентаризации, определением их количества путем подсчета, взвешивания, обмера. Её используют при инвентаризации основных средств, материально-производственных запасов, наличных денежных средств, бланков строгой отчетности и т. д. При документальной проверке наличие объекта учета подтверждается непосредственно документами. Исходя из этого, она применяется при инвентаризации расходов будущих периодов, оценочных резервов, финансовых обязательств, начисленной величины амортизации, и т. д.В большинстве случаев для оформления результатов вещественной проверки используется формы инвентаризационных описей, для оформления же результатов документальной проверки - формы актов инвентаризации. Вышеупомянутым постановлением Госкомстата России № 88 утверждены шесть типовых форм инвентаризационных описей и восемь типовых форм актов инвентаризации.
При значительном объеме и номенклатуре материально-производственных запасов не всегда удается приостановить их поступления и выдачу во время проведения инвентаризации. В этом случае МПЗ принимаются материально ответственным лицом в присутствии членов комиссии, приходуются по реестру или товарному отчету и заносятся в отдельную опись «Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации».
Отпуск запасов производится в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера. Причем отпускать их материально ответственное лицо должно в присутствии членов комиссии. Заносятся же отпущенные запасы также в отдельную опись «Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации».
Акты обмеров, технические расчеты и другие документы, послужившие основанием для установления фактического наличия имущества навалочных товаров (наливной продукции), прикладываются к соответствующим инвентаризационным описям (форма № ИНВ-3).
Если инвентаризационная комиссия не имеет возможности в течение одного дня произвести подсчет материальных ценностей и записать их в инвентаризационную опись, то для учета фактического наличия МПЗ на складах в период проведения инвентаризации используется инвентаризационный ярлык (форма № ИНВ-2)
Данные по инвентаризации материально-производственных запасов отгруженных, но не оплаченных, находящихся в пути, принятых на ответственное хранение заносятся в отдельные акты (форма № ИНВ-4 и № ИНВ-6) и описи (форма № ИНВ-5).
При проведении инвентаризации МПЗ комиссия по ее проведению может:
- осуществить проверку соблюдения правил и условий хранения материально-производственных запасов;
- выявить материально-производственные запасы, частично потерявшие свое первоначальное качество и устаревшие морально;
- выявить сверхнормативные и не используемые материальные ценности.
Пример 1 В апреле 2004 года организация ввела в эксплуатацию объект основных средств. «Показатели» объекта в бухгалтерском и налоговом учетах совпадают: первоначальная стоимость – 3 891 720 руб., срок полезного использования 20,5 лет, установлен линейный способ начисления амортизации.При вводе объекта в эксплуатацию проводились пусконаладочные работы. Часть их отнесли к режиму «под нагрузкой». Стоимость работ 61 500 руб. без учета НДС была учтена в расходах по обычным видам деятельности. Сумма НДС за май была перечислена 21 июня.
При инвентаризации, проводимой в декабре, установлено, что пусконаладочные работы, отнесенных к режиму «под нагрузкой», должна учитываться в режиме «вхолостую».
Так как стоимость пусконаладочных работ упомянутых режимов как в бухгалтерском, так и в налоговом учетах учитывается по-разному, то неправильное их отнесение привело к ошибкам.
В соответствии с Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (утв. постановлением Госстроя России от 05.03.04 № 15/1) пусконаладочные работы «вхолостую» включаются в главу 9 «Прочие работы и затраты» сводного сметного строительства объекта. Они являются капитальными затратами.
Пусконаладочные работы «под нагрузкой» относятся к работам некапитального характера. Такие расходы в сметной документации на строительство, как правило, не предусматриваются (п. 4.102 методики). Их можно относить на сметную стоимость, которая будет производиться (оказываться) при эксплуатации построенных объектов.
Исходя из вышеизложенного, списанная на расходы по обычным видам деятельности сумма 61 500 руб. должна учитываться в первоначальной стоимости объекта. Это увеличивает её до 3 953 220 руб. (3 891 720 + 61 500). Одновременно на эту сумму необходимо уменьшить величину расходов по обычным видам деятельности.
Так как объект основных средств был введен в апреле, то начиная с мая ежемесячно производилось начисление амортизации в сумме 15 820 руб. (3 891 720 руб. : 20,5: 12 мес. х 1 мес.). С учетом же увеличения первоначальной стоимости объекта ежемесячная сумма амортизации составит 16 070 руб./мес. (3953 220 руб. : 20,5: 12 мес.). Разница между этими величинами – 250 руб./мес. (16 070 – 15 820). За период с мая по ноябрь необходимо доначислить амортизацию в сумме – 1750 руб. (250 руб./мес. х 7 мес.).
С учетом вышеприведенного, в бухгалтерском учете в декабре производятся следующие записи:
Дебет 20 Кредит 60
- 61 500 руб. - сторнирована стоимость пусконаладочных работ, ошибочно учтенная в расходах по обычным видам деятельности;
Дебет 08 Кредит 60
- 61 500 руб. - стоимость пусконаладочных работ учтена в составе внеоборотных активов;
Дебет 01 Кредит 08
- 61 500 руб. – на стоимость пусконаладочных работ увеличена первоначальная стоимость объекта;
Дебет 20 Кредит 02
- 1750 руб. - доначислена амортизация по объекту за июнь-ноябрь.
В декабре же величина начисленной амортизации составит 16 070 руб. Её начисление отразится проводкой:
Дебет 20 Кредит 02
- 16 070 руб. – начислена амортизация по объекту за декабрь.
Вносимые исправления затронут и вопросы налогообложения.
Входной НДС , приходящейся на строительные и пусконаладочные работы в режиме «вхолостую», был принят к вычету в мае, в месяце, когда началось начисление амортизации по объекту (п. 5 ст. 172 НК РФ). По упомянутым же пусконаладочным работам НДС был принят к вычету в апреле, когда был закрыт акт с подрядчиком, осуществлявшим работы. В связи с неверным определением режима пусконаладочных работ сумма 11 070 руб. (61 500 руб. х 18%), принятая к вычету по налоговой декларации за апрель 2004 года, должна быть учтена в общей сумме входного НДС по строительным работам, то есть в мае. Поэтому организация должна представить уточненные декларации за апрель и май 2004 года.
Напомним, что организация освобождается от налоговой ответственности, если до подачи уточняющей декларации уплатит недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (п. 4 ст. 81 НК РФ).
На момент представления уточняющих деклараций недоимки по НДС у налогоплательщика не будет, так как сумма, которую необходимо было доплатить по уточненной декларации за апрель, равна величине, причитающейся к возврату из бюджета по данным уточненной декларации за май с учетом суммы НДС, уплаченной ранее по представленной декларации за этот месяц. Однако налогоплательщику необходимо будет уплатить пени в размере 158,30 руб. (11 070 руб. : 300 1/дн. х (14% (11 дн. + 15 дн). + 13% х 5 дн.)), где 14% и 13% ставки рефинансирования Банка России в период до 15 июня и после 15 июня 2004 года; 11 дн., 15 дн. и 5 дн. – количество дней в период с 21 мая по 31 мая, с 1 по 15 июня, с 16 по 20 июня.
налог на прибыль . По итогам I полугодия сумма 61 500 руб., уплаченная подрядной организации, была учтена в прочих расходах, как расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов, агрегатов (подп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ). Её же следует учитывать в первоначальной стоимости объекта основных средств.
Увеличение первоначальной стоимости объекта на 61 500 руб. повлечет за собой и увеличение ежемесячной суммы амортизации на 250 руб./мес. (61 500 руб. : 20,5: 12 мес.). За май и июнь величина доначисления составит 500 руб. (250 руб./мес. х 2 мес.).
Исходя из этого, учтенные расходы за I полугодия 2004 года должны быть уменьшены на 61 000 руб. (61 500 – 500).
По итогам 9 месяцев общая сумма расходов должна быть увеличена на разность сумм амортизации причитающейся и исчисленной - 750 руб. (250 руб./мес. х 3 мес.).
Таким образом, налогоплательщик должен представить в налоговую инспекцию уточненные декларации. Полагающуюся к уплате за I полугодие величину налога на прибыль - 14 640 руб. (61 000 руб. х 24%) можно уменьшить на сумму налога 180 руб. (750 руб. х 24%), причитающуюся из бюджета по итогам 9 месяцев 2004 года.
В связи с недоплатой налога за полугодие у налогоплательщика возникает также обязанность по уплате пени.
Налог на имущество . Увеличение первоначальной стоимости объекта на 61 500 руб. приведет к необходимости пересчета исчисленных сумм налога на имущество за I полугодие и 9 месяцев 2004 года.
По итогам I полугодия средняя стоимость имущества увеличится на 26 250 руб. ((61 500 + 61 250 + 61 000) : 7), что повлечет увеличение суммы авансового платежа – 144 руб. (26 250 руб. : 4 х 2,2%).
По итогам 9 месяцев средняя стоимость имущества также увеличится. При этом её величина составит 36 525 руб. ((61 500 + 61 250 + 61 000 + 60 750 + 60 500 + 60 250) : 10). Это повлечет увеличение суммы авансового платежа – 201 руб. (36 525 руб. : 4 х 2,2%).
Исходя из этого, налогоплательщик должен представить в налоговую инспекцию уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущества организаций за I полугодие и 9 месяцев 2004 года. При этом ему необходимо уплатить причитающиеся суммы авансовых платежей и пени.
________________________________
Конец примера
Приказ о проведении инвентаризации желательно выпустить заранее. Так как помимо вышеупомянутых подготовительных мероприятий, предшествующих её проведению, у некоторых организаций может возникнуть необходимость инвентаризировать отдельные объекты основных средств до момента её начала. Касается это таких объектов, которые на период проведения инвентаризации будут находиться вне места расположения организации – автомобили, суда, железнодорожные вагоны и т. д.
Подлежат инвентаризации и объекты основных средств, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По ним составляется отдельная опись (при инвентаризации объектов основных средств используется форма № ИНВ-1), в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.
Отдельная опись также составляется на основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению. В ней указывается время ввода в эксплуатацию и причины, которые привели эти объекты в негодность (порча, полный износ и т. п.).
При инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности должны быть проанализированы расчеты с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками, работниками и другими дебиторами и кредиторами.
При инвентаризации дебиторской задолженности комиссия помимо определения общего её размера должна установить и суммы:
- подтвержденные дебиторами;
- не подтвержденные дебиторами;
- с истекшим сроком исковой давности.
По результатам проверки заполняется акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по форме № ИНВ-17 последовательно с дебиторами и кредиторами. Но предварительно по указанным видам задолженности заполняется справка (приложение к форме № ИНВ-17). Её составляют в разрезе синтетических счетов бухгалтерского учета. Она же является основанием для составления акта по форме № ИНВ-17.
При инвентаризации имущества в большинстве случаев подсчет ведется в натуральных единицах. Однако помимо этих значений в описи и акты вносятся денежные оценки имущества и обязательств. Берутся они из первичных документов или данных бухгалтерского учета.
Инвентаризационные описи и акты инвентаризации подписываются всеми членами комиссии. Причем инвентаризационные описи и некоторые акты подписывают и материально ответственные лица. При этом производится запись, что проверка произведена в их присутствии, претензий к членам комиссии нет, и они принимают перечисленное в описи (акте) имущество на ответственное хранение.
Напомним, что отсутствие одного из членов комиссии на период инвентаризации дает основания рассматривать её результаты недействительными (п. 2.3 методических указаний).
Анализ и оформление результатов
Анализ полученных данных включает:- сопоставление данных инвентаризационных описей и актов инвентаризации с данными бухгалтерского учета;
- выявление расхождений, составление сличительных ведомостей и определение причин расхождения учетных и текущих оценок;
- подготовку предложений по отражению в бухгалтерском учете результатов инвентаризации.
Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке:
- излишки имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации. Соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации;
- недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации (п. 3 ст. 12 закона о бухучете). Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.
Пример 2 По результатам проведения годовой инвентаризации МПЗ выявлены излишки бумаги 14 пачек (рыночная стоимость одной пачки бумаги – 106 руб.), а также установлена недостача: материалов на сумму 7517 руб., товаров - 8780 руб., готовой продукции – 15 930 руб. От материально ответственных лиц получены соответствующие объяснения. Причинами недостачи материалов и товаров признана халатность работников при исполнении должностных обязанностей. Оба работника признали свою вину и согласился возместить убытки. По недостаче готовой продукции виновные не установлены, поэтому её стоимость списана на финансовые результаты.Объект основных средств, первоначальная стоимость которого – 39 820 руб., сумма начисленной амортизации 35 387 руб., признан не пригодным к эксплуатации. Проанализировав полученные объяснений работника, комиссия пришла к выводу:
При выбытии объекта оприходованы материалы на сумму 875 руб.
- причины выбытия объекта явилось его техническое состояния;
- восстанавливать объект экономически нецелесообразно.
В бухгалтерском учете для отражения выявленных излишков и недостач по результатам инвентаризации используются следующие записи:
Дебет 10 Кредит 91-1
- 1484 руб. (106 руб./пачк. х 14 пачк.) – оприходованы излишки бумаги;
Дебет 94 Кредит 10
- 7517 руб. – отражена стоимость недостающих материалов;
Дебет 94 Кредит 41
- 8780 руб. – отражена стоимость недостачи товаров;
Дебет 94 Кредит 43
- 15 930 руб. – отражена стоимость недостающей готовой продукции;
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
- 39 820 руб. – списана первоначальная стоимость пришедшего в негодность объекта основных средств;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
- 35 387 руб. – списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 94 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
- 4433 руб. (39 820 – 35 387) - списана остаточная стоимость пришедшего в негодность объекта.
Налоговики обязывают организации восстанавливать НДС со стоимости недостающих материалов, товаров и остаточной стоимости списываемых объектов основных средств (мотивировкой для этого служит то, что упомянутое имущество не используется для операций, облагаемых НДС). Законодатель же в главе 21 НК РФ таких норм не установил. Следование требованиям налоговиков приводит к дополнительным записям:
- 2933,46 руб. ((7517 руб. + 8780 руб.) х 18%) – восстановлен ранее принятый к вычету НДС по недостающим материалам и товарам;
Дебет 94 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - 886,60 руб. (4433 руб. х 20%) – восстановлен НДС в части остаточной стоимости пришедшего в негодность объекта (при приобретении объекта ставка НДС была 20 процентов, поэтому её использует при исчислении восстанавливаемой сумма налога); Дебет 91-2 Кредит 94
- 15 930 руб. – списана сумма недостачи готовой продукции;
Дебет 91-2 Кредит 94
- 5319,60 руб. (4433 + 886,60) – отражено выбытие объекта основных средств;
Дебет 10 Кредит 91-1
- 875 руб. – оприходованы материалы от выбытия объекта основных средств;
Дебет 73 Кредит 94
- 19 230,46 руб. (7517 руб. + 8780 + 2933,46.) - начислена задолженность работников по недостаче материалов и товаров.
Напомним, что удержание причитающейся сумму с доходов работника производится с учетом ограничения, установленного статьей 138 ТК РФ – общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 процентов.
В налоговом учете при исчислении облагаемой прибыли сумма недостачи готовой продукции – 15 930 руб. не будет учтена в расходах. Законодатель позволил учитывать во внереализационных расходах недостачи материальных ценностей при отсутствие виновных лиц только если факт их отсутствия подтвержден уполномоченными органами государственной власти (подп. 5 п.2 ст. 265 НК РФ). Эта величина признается постоянной разницей, так как она формирует бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключается из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов (п. 4 ПБУ 18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль»; утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). Наличие постоянной разницы обязывает организацию начислить постоянное налоговое обязательство в сумме 3823,20 руб. (15 930 руб. х 24%). Для этого в бухгалтерском учете производится следующая запись:
- 3823,20 руб. – начислено постоянное налоговое обязательство в связи со списанием на финансовые результаты недостачи готовой продукции.
_____________________________
Конец примера 2.
При составлении сличительных ведомостей по МПЗ комиссия вправе учесть пересортицу и потери в пределах естественной убыли.
Напомним, что под пересортицей понимается одновременное наличие, как излишков, так и недостач МПЗ одного и того же наименования. Причинами её могут быть ошибки при составлении товарно-сопроводительных документов: на склад фактически поступают (выбывают со склада) одни ценности, а по документам другие. Возможны и ошибки при учете: по документам и фактически на склад поступают одни ценности, в учете же находят отражение другие.
Методические указания по инвентаризации (п. 5.3) позволяют только в виде исключения произвести взаимный зачет излишков и недостач МПЗ в результате пересортицы. Причем производить взаимный зачет можно по решению руководства организации только за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении материально-производственных запасов одного и того же наименования и в тождественных количествах. Идентичная норма имеется и Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н, п. 32).
О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.
В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости МПЗ, оказавшихся в излишке, то эта разница относится на виновных лиц.
При отсутствии конкретных виновников пересортицы руководствуется нормой, установленной упомянутым выше пунктом 32 Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, а не пунктом 5.3 Методических указаний по инвентаризации. В этом случае согласно пункту 32 разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли и списываются на финансовые результаты у коммерческих организаций или на увеличение расходов - у некоммерческих.
На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц.
Убыль материально-производственных запасов в пределах установленных норм определяется после зачета недостач излишками по пересортице.
Пример 3 В организации, занимающейся торговлей продуктами питания, проведена инвентаризация. Данные по продуктам, по которым существует разница между фактическим их наличием и учетным, приведены в таблице.
Учетная стоимость за кг руб. |
||||
фактически | по данным БУ |
|||
| Мука пшеничная | ||||
| Мука блинная | ||||
| Рис длинный | ||||
| Рис круглый | ||||
| Геркулес | ||||
| Крупа гречневая | ||||
| Колбаса «Боярская» | ||||
| Колбаса «Дворянская» | ||||
Материально ответственные лица представили объяснение причин случившегося, все они согласились возместить убытки. Недостача по нормам естественной убыли колбасы «Дворянской» 0,4 кг.
При внесении данных в сличительную ведомость учитывается пересортица. Касается это муки блинной (за счет муки пшеничной), риса длинного (за счет риса круглого), а также колбасы «Дворянской» (за счет колбасы «Боярской»). Покрыть же недостачу геркулеса за счет излишков крупы гречневой не удастся, так как в рассматриваемом случае продукты разные.
В счет недостачи муки блинной 16 кг (132 – 148) засчитывается 16 кг муки пшеничной из излишков. Величина стоимости покрытия 145,60 руб. (9,10 руб./кг х 16 кг) превосходит сумму недостачи – 134,40 руб. (8,40 руб./кг х 16 кг). Исходя из этого положительная разница в стоимостях - 11,20 руб. (16 кг х (9,10 руб./кг – 8,40 руб./кг) учитывается в прочих доходах. Также в прочие доходы относится и стоимость оставшейся части излишек муки пшеничной - 100,10 руб. (9,10 руб./кг х 11 кг).
Недостача риса длинного в натуральных единицах (7 кг) полностью покрывается за счет такого же количества излишков риса круглого. Однако в стоимостном выражении этого не происходит. Возникает разность в виде отрицательного значения, равного 7 руб. ((13 руб./кг – 14 руб./кг) х 7 кг).
Приняв объяснения материально ответственного лица в части пересортицы по рису, комиссия не нашла его вины. Поэтому полученная разность учитывается в прочих расходах.
Части недостачи колбасы «Дворянской» - 4 кг можно покрыть за счет равных по весу излишков колбасы «Боярской». Разница в стоимостях - 56 руб. ((255 руб./кг – 241 руб./кг) х 4 кг) относится на материально ответственное лицо, так как комиссия признала его вину.
Оставшаяся часть недостачи уменьшается на величину недостачи по нормам естественной убыли – 0,4 кг. Исходя из этого недостача 3,6 кг (4 – 0,4) колбасы считается сверх норм. И её стоимость 918 руб. (255 руб./кг х 3,6 кг) относится на материально ответственное лицо.
Излишек гречневой крупы приходуется по рыночным ценам – 126 руб. (16 руб./кг х 8 кг) и учитывается в прочих доходах. Стоимость же недостачи геркулеса – 88 руб. (8 руб./кг х 11 кг) относится на материально ответственное лицо (его вина в недостаче признана комиссией).
В бухгалтерском учете производятся следующие записи:
Дебет 94 Кредит 41
- 88 руб. (8 руб./кг х 11 кг) – отражена стоимость недостачи геркулеса;
Дебет 94 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 8,8 руб. (88 руб. х 10%) – восстановлен НДС по недостаче геркулеса;
Дебет 73 Кредит 94
- 96,80 руб. (88 + 8,80) – стоимость недостачи геркулеса отнесена на виновное лицо;
Дебет 50 Кредит 73
- 96,80 руб. – внесена в кассу сумма недостачи;
Дебет 41 Кредит 91-1
- 128 руб. (16 руб./кг х 8 кг) – отражена стоимость излишек гречневой крупы;
Дебет 41 Кредит 94
11,20 руб. ((9,10 руб./кг – 8,40 руб./кг) х 16 кг) - отражена разница в стоимостях пшеничной и блинной муки, учтенная при пересортице;
Дебет 94 Кредит 91-1
11,20 руб. - разница в стоимостях пшеничной и блинной муки, учтенная при пересортице, отнесена к прочим доходам;
Дебет 41 Кредит 91-1
- 100,10 руб. (9,10 руб./кг х 11 кг) – отражена стоимость оставшихся излишков муки пшеничной;
Дебет 94 Кредит 41
- 7 руб. ((14 руб./кг – 13 руб./кг) х 7 кг) - отражена разница в стоимости риса при пересортице;
Дебет 91-2 Кредит 94
- 7 руб. – списана разница в стоимости риса при пересортице;
Дебет 41 Кредит 91-1
- 26 руб. (13 руб./кг х 2 кг) – отражена стоимость оставшихся излишков риса круглого;
Дебет 94 Кредит 41
- 56 руб. ((255 руб./кг – 241 руб./кг) х 4 кг) - отражена разница в стоимости колбас при пересортице;
Дебет 94 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 10,08 руб. (56 руб. х 18%) – восстановлен НДС, приходящийся на разницу сумм в стоимостях колбас;
Дебет 73 Кредит 94
- 66,08 руб. (56 + 10,08) – разница по пересортице колбас с учетом восстановленного НДС отнесена на виновное лицо;
Дебет 94 Кредит 41
- 1020 руб. (255 руб./кг х 4 кг) – отражена стоимость недостачи колбасы «Дворянской» ;
Дебет 44 Кредит 94
- 102 руб. (255 руб./кг х 0,4 кг) – отражена недостача колбасы «Дворянской» в пределах норм естественной убыли;
Дебет 94 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 165,24 руб. ((1020 руб. – 102 руб.) х 18%) – восстановлен НДС по недостаче колбасы «Дворянской» сверх норм естественной убыли;
Дебет 73 Кредит 94
- 1083,24 руб. (1020 – 102 + 165,24) – сумма недостачи колбасы «Дворянской» сверх норм отнесена на виновное лицо;
Дебет 70 Кредит 73
- 1149,32 руб. (66,08 + 1083,24) – сумма недостачи удержана из зарплаты виновного лица.
В налоговом учете пересортица не учитывается. Поэтому во внереализационные доходы должны включаться стоимости всех излишков муки пшеничной, риса круглого, риса круглого и колбасы «Боярской» (п. 20 ст. 250 НК РФ). Их величины соответственно – 245,70 руб. (9,1 руб./кг х 27 кг), 117 руб. (13 руб./кг х 9 кг), 128 руб. (16 руб./кг х 9 кг) и 964 руб. (241 руб./кг х 4 кг). Исходя из этого общая величина внереализиционных доходов при исчислении налога на прибыль – 1454,70 руб. (245,70 + 117 + 128 + 964). В бухгалтерском учете в прочих доходах учтено 265,30 руб.(128 + 11,20 + 100,10 + 26). Разница этих величин - 1189,40 руб. (1454,70 – 265,30) в бухгалтерском учете признается постоянной (п. 4 ПБУ 18/2002).
Не принимают налоговики в качестве расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налога на прибыль и стоимость недостачи продуктов в пределах норм естественной убыли в торговле.
Напомним, что потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, приравниваются к материальным расходам (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).
Правительства РФ постановление от 12.11.02 № 814 поручило федеральным органам исполнительной власти утвердить в установленном порядке до 1 января 2003 года нормы естественной убыли. Курирующее же торговлю ведомство до настоящего времени не утвердило таковых.
МНС России в Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ указал, что нормы естественной убыли могут быть учтены для целей налогообложения только в том случае, если они утверждены в порядке, установленном Правительством РФ.
Минфин России неоднократно в письмах подчеркивал, что потери в пределах норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей для целей налогообложения прибыли не учитываются, так как до настоящего времени они не разработаны (письмо от 06.11.03 № 04-02-02/140).
Если последовать рекомендациям ведомства, то величину постоянной разницы необходимо увеличить на 102 руб. К этому значению добавляются и 7 руб., учтенных в прочих расходах по пересортице риса. Итого величина постоянной разницы достигнет 1298,40 руб. (1189,40 + 102 + 7). Исходя из этого, в бухгалтерском учете начисляется постоянное налоговое обязательство в сумме 311,62 руб. (1298,40 руб. х 24%). Его начисление сопровождается проводкой:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 311,62 руб. – начислено постоянное налоговое обязательство.
____________________________
Конец примера 3.
Обнаруженные при инвентаризации расхождения фактических сведений с данными бухгалтерского учета отражаются в проекте акта инвентаризации. К нему должны прилагаться бухгалтерские справки с указанием возможных вариантов списания выявленных недостач: на хищения, порчу при хранении вследствие халатности виновных лиц и т. д.
Обобщение результатов инвентаризации производится на заседании комиссии. Итогом этого заседания являются заключительный акт об инвентаризации, который представляются на рассмотрение руководителю организации. В нем отражаются предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета.
Для оформления итоговых данных инвентаризации используется Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией № ИНВ-26 (утв. постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 № 26).
Результаты инвентаризации утверждаются приказом руководителя организации. Причем в приказе должно быть предписание по устранению выявленных в результате инвентаризации расхождений фактического наличия и учетных данных. На основании приказа вносятся соответствующие записи в регистры бухгалтерского учета. Результаты годовой инвентаризации отражаются в годовой бухгалтерской отчетности.
По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности её проведения. Они осуществляются с участием инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц обязательно до открытия помещения, где проводилась инвентаризация. Результаты контрольных проверок оформляются актом (форма № ИНВ-24) и регистрируются в журнале учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризации (форма № ИНВ-25). Материалы работы инвентаризационной комиссии по завершению инвентаризации передаются в бухгалтерию организации, где они должны храниться не менее пяти лет (п. 1 ст. 17 закона о бухучете).
